黃茂榮臺灣大學：法律學研究所陳衍任Chen, Yen-JenYen-JenChen2007-11-262018-07-052007-11-262018-07-052006http://ntur.lib.ntu.edu.tw//handle/246246/52451國內營建業經常有借用合法營造廠牌照，作為名義上之工程承造人，以符合營建管理法規之形式上要求，即所謂「借牌營運」。其中，在業者與稅捐稽徵機關之間所引發的稅捐爭訟，一直是「營業稅法」上爭議最大的問題之一。於「借牌營業」的情形下，始終環繞的一個問題是：當事人倘取自非實際交易對象所開立之憑證，得否用以扣抵其銷項稅額？（例如出借牌照者為借用牌照者所開立之憑證，得否作為借牌者之進項憑證，扣抵銷項稅額？）稽徵實務上採取否定的見解，遂引發後續憑證義務違反所課以之行為罰，和以之有虛報進項稅額的違章，並課以漏稅罰之問題。 其中之關鍵在於：就營建業「借牌營運」之交易相對人的認定，應採取實質歸屬的觀點？抑或是形式歸屬的觀點？基於以下討論，本文以為，倘「借牌營運」並未造成國家稅收的短少，即便「借牌」本身值得商榷，然國家正確之管制工具，亦應僅侷限在與營建業相關之管制規範，而非濫用稅捐工具。進一步言，為何借牌問題充斥不已，究竟其背後的成因為何？國家機關不應僅以形式上之合法性為已足，更應深入探究此一管制工具背後的實質妥當性為何，並檢討之。第一章 緒論 1 第一節 營建業借牌營運的實況 1 第一項 前言 1 第二項 營建業借牌營運的實證回顧 1 第一款 文獻之統計資料 1 第二款 行政法院判決之量化分析 3 第二節 營建業借牌營運所衍生的稅捐爭議 6 第三節 問題提出與研究途徑 7 第一項 問題提出 7 第二項 研究途徑 9 第二章 營建業借牌營運之概念及其類型 13 第一節 營建業借牌營運之概念 13 第一項 從事法律行為之名義人為出名營業人 14 第一款 對於定作人之出名 15 第二款 對於主管建築機關之出名 17 第三款 對於稅捐稽徵機關之出名 18 第二項 實際從事營造業務者為隱名營業人 19 第三項 業務利益實質歸屬於隱名營業人 20 第一款 隱名營業人享有承攬報酬 20 第二款 出名營業人享有借牌服務費 20 第二節 營建業借牌營運之類型 21 第一項 營造業之承包方式 21 第一款 包工不包料 21 第二款 包工包料 22 第二項 以借用牌照者之身分區分營建業借牌之類型 23 第一款 借用牌照者為建設公司 23 第二款 借用牌照者為個人 26 第三款 借用牌照者為未具承攬資格之營造廠 27 第三章 營建業借牌營運與其類似概念間的區別問題 31 第一節 借牌營運在民事法上之觀察 31 第一項 與授予代理權之委任對比 31 第一款 借牌營運與代理之相似性 31 第二款 代理之基礎法律關係通常為委任 32 第三款 借牌營運和有授與代理權之委任 33 第四款 借牌營運和委任之差異 33 第二項 與消極信託或借名登記對比 33 第一款 消極信託 33 第一目 信託行為概說 33 第二目 消極信託之意涵 34 第三目 消極信託之效力 35 第二款 借名登記契約 36 第一目 借名登記契約之性質 37 第二目 借名登記契約之效力 37 第三款 借牌營運與二者之對比 38 第一目 經濟實質與法律形式間的落差 38 第二目 概念特徵上之對比 38 第三項 與加盟營運對比 40 第一款 加盟營運概說 41 第一目 加盟營運之概念及其類型 41 壹、加盟營運之概念 41 貳、加盟營運之類型 42 第二目 加盟體系外部關係之責任歸屬 45 壹、商標專用權之授與 45 貳、加盟業主名義之授與 48 第二款 借牌營運與加盟營運之對比 50 第一目 概念特徵上之對比 50 第二目 對外於契約責任上之對比 51 第四項 小結 53 第二節 與個人借牌營運相類似的概念 54 第一項 受僱於營造廠 55 第一款 被指為「名為受僱、實為承攬」之例 55 第二款 僱傭契約的概念 56 第三款 僱傭契約與承攬契約的區別 56 第四款 無固定雇主之勞工 56 第二項 隱名合夥人為個人 57 第一款 稅捐實務所引發的問題 57 第二款 隱名合夥的概念 58 第三款 隱名合夥與借牌營運的區別 59 第四款 二者於稅捐稽徵上的差異 59 第三項 聯合承攬人為個人 60 第一款 聯合承攬之規範及其適用 60 第二款 聯合承攬成員之限制 61 第四項 個人受託監管工地 61 第五項 小結 62 第三節 借牌與轉包之區別 63 第一項 稅捐實務所引發的問題 63 第一款 問題提出 63 第二款 轉包與借牌於稅捐實務上之區別實益 64 第二項 工程轉包 65 第一款 民事法上的觀察 65 第一目 轉包屬民事法上之次承攬 66 第二目 次承攬之可能態樣及其契約上責任的探討 67 第二款 經濟管制法規上的觀察 69 第一目 政府採購法 69 壹、禁止轉包 69 貳、許可分包 71 第二目 營造業法 72 第三目 小結 73 第三項 借牌與轉包之相同特徵及其區別標準 73 第一款 二者相同之特徵 73 第一目 法律行為之名義人 74 第二目 實際從事營造業務之人 74 第三目 營運成果之主要歸屬者 74 第四目 發票開立流程 74 第二款 二者於資金流程之安排未必相同 74 第三款 借牌與轉包之區別標準 75 第一目 出名營造廠獲取報酬之類型 75 第二目 對交易相對人負債務不履行責任之主體 76 第四項 小結 79 第四章 營建業借牌營運之形成原因 81 第一節 台灣營造產業的現況 81 第一項 營造業之國內生產毛額結構 81 第二項 營造業之生產總額 82 第三項 營造廠商之家數 82 第四項 營造業之資本額分布 86 第五項 營造業之經營規模 87 第一款 全年收入規模 87 第二款 實際運用資產規模 88 第六項 營建工程之投入成本 89 第七項 營建工程之轉包情形 92 第八項 小結 93 第二節 出借牌照之成因 94 第三節 借牌之成因 95 第一項 非營造廠向營造廠借牌之行為 95 第一款 法規就承造人之限制 95 第二款 控制營造成本以多獲利潤 96 第三款 為顧及施工品質及工程進度以方便售後服務 96 第四款 為避免記點之風險 96 第二項 營造廠間之借牌行為 97 第一款 法規就分級升等制度之限制 97 第二款 不當之承攬工程限額影響產業結構 97 第四節 小結 98 第五章 營建業借牌營運之經濟管制法規 99 第一節 營建法規 99 第一項 營造業經營的業務逐漸放寬 100 第二項 增設專業營造業及提升土木包工業規範層級 102 第三項 建立評鑑制度使升等門檻趨嚴 103 第四項 明訂營造業承攬工程之限額 108 第五項 提升借牌裁罰之規範位階 108 第二節 競爭及採購法規 111 第一項 公平交易法 112 第一款 公平交易法之規範及其適用 112 第二款 管制對象 112 第二項 政府採購法 113 第三節 刑事法規 114 第四節 稅捐法規 117 第一項 出借牌照之營造廠 117 第二項 借牌或取得違章發票之建設公司 118 第三項 未具承攬資格之借用牌照者 123 第六章 營建業借牌營運在營業稅法上可能引起的實體問題 125 第一節 營業稅之稅捐客體對主體之歸屬概說 125 第一項 主體之歸屬原則 126 第一款 民事法上法律行為之效力的歸屬原則 126 第二款 稅捐法上之稅捐客體對主體的歸屬原則 127 第一目 稅捐客體之歸屬概說 127 第二目 各種稅捐之納稅義務人的規定 129 壹、所得類 129 貳、消費或移轉行為類 131 參、財產類 133 肆、憑證類 134 伍、進口類 134 第三目 信託關係之納稅義務人的歸屬 135 第二項 實務上就營業稅之稅捐客體對主體之歸屬原則 137 第一款 採形式歸屬之例 137 第一目 聯合承攬 137 第二目 隱名合夥 138 第三目 車輛靠行 138 第四目 加盟營運 140 第五目 代收代付 141 第二款 採實質歸屬之例 141 第一目 假借負責人名義之銷售 141 第二目 跳開發票 142 第三目 藉助於履行輔助人或第三人履行債務 143 第三款 小結 143 第二節 借牌營運下之營業稅客體對主體之歸屬原則 144 第一項 實務就實質課稅原則的適用情形 144 第一款 借牌之個人應予補稅併課漏稅罰 144 第二款 取得非實際交易對象之憑證的定作人應課予行為罰 145 第三款 借牌之營造廠應繳納營業稅 145 第四款 出借牌照之營造廠無須繳納營業稅款 146 第二項 實際交易相對人之認定及其檢討 146 第一款 財產權與契約自由的限制 146 第二款 憲法第二十三條之檢驗 148 第三款 形式合法性之審查 149 第一目 營業稅法就取得非實際交易對象憑證之管制規範 149 第二目 其他就取得非實際交易對象憑證之管制規範 152 第三目 小結 153 第四款 由比例原則檢視「推究實際交易相對人之必要」 153 第一目 適當性原則 154 壹、確保國家之稅收 154 貳、藉由憑證制度發揮勾稽作用 154 參、其他法規之管制目的 155 第二目 必要性原則 157 壹、 定作人對交易相對人之注意義務 157 貳、民事法上交易型態的限縮 165 第三目 相當性原則 166 壹、重複課稅及重複處罰的疑慮 166 貳、稅捐債務得由第三人清償與稽徵經濟原則之考量 167 第三項 小結 169 第七章 營建業借牌營運在營業稅法上可能涉及的義務違反類型 171 第一節 稅捐法規之義務概說 171 第二節 行為義務之違反 172 第一項 借牌營運可能涉及之行為義務 172 第一款 設籍義務 172 第一目 設籍義務概說 172 第二目 營業稅法之設籍義務 173 第三目 借牌營運可能違反之設籍義務 174 第二款 設帳、記帳義務 175 第一目 設帳、記帳義務概說 175 第二目 營業稅法之設帳、記帳義務 176 第三目 借牌營運可能違反之設帳、記帳義務 177 第三款 憑證義務 177 第一目 憑證義務概說 177 第二目 營業稅法上之憑證義務 179 第三目 借牌營運可能違反之憑證義務 180 第四款 申報義務 181 第一目 申報義務概說 181 第二目 營業稅法上之申報義務 181 第三目 借牌營運可能違反之申報義務 182 第五款 配合調查之義務 183 第一目 配合調查之義務概說 183 第二目 營業稅法之配合調查義務 184 第三目 借牌營運可能違反之配合調查義務 184 第二項 行為罰之檢討 184 第三節 繳納義務之違反 185 第一項 借牌營運可能涉及之繳納義務 186 第一款 營業稅之繳納義務 186 第二款 營利事業所得稅之繳納義務 196 第一目 出借牌照者 196 第二目 借用牌照者 197 第三目 定作人 197 第三款 小結 199 第二項 漏稅罰之檢討 199 第三項 補徵稅款之檢討 200 第四節 違法稅捐客體之稅捐義務－代小結 203 第八章 營建業借牌營運在訴訟上之待證事實及其舉證責任之探討 207 第一節 營建業借牌營運在訴訟上之待證事實及其證據方法 207 第一項 租借牌照之證明 208 第一款 調查局筆錄 208 第二款 起訴書 209 第三款 法院判決書 210 第四款 行為人之自認 211 第五款 服務費用的收取 212 第二項 承攬關係之證明 212 第一款 稅捐稽徵機關所提出之證據方法 212 第一目 證明「被指為借用牌照者有實際承攬」之事實 213 第二目 證明「被指為出借牌照者」無實際承攬之事實 214 第三目 得同時證明二待證事實之證據方法 215 壹、承作人或監工人之身分 215 貳、工程合約書之內容 215 參、承攬資金之流向及支付方式 216 第二款 當事人所提出之證據方法 217 第一目 營造廠之發票明細及統計表 217 第二目 承攬報酬佔工程照價之比例 218 第三目 資金流向及資金額度 218 第三項 轉包之證明 219 第四項 僱傭關係之證明 220 第一款 薪資受領資料 220 第二款 雇主未履行勞動福利上之附隨義務 220 第三款 薪資帳冊的異常記載 222 第四款 資金流向上的觀察 222 第五項 隱名合夥之證明 223 第六項 實際交易對象之證明 224 第二節 借牌營運爭訟之舉證責任的檢討與改進 226 第一項 稅捐爭訟之舉證責任 226 第二項 借牌營運爭訟之舉證責任 230 第三項 當事人就免罰之舉證可能性 231 第九章 結論與展望 233 第一節 營建業界之現狀 233 第二節 官方意見 234 第一項 規範現狀 234 第二項 舉證活動 235 第三節 本文見解 237 第四節 未來展望 238 參考文獻 2411650552 bytesapplication/pdfen-US營建業借牌營業稅營業稅法歸屬稅捐客體之歸屬實質課稅原則營造業法轉包消極信託加盟營運舉證責任管制工具Borrowing License PracticesBusiness Taxthe Construction Industrythesishttp://ntur.lib.ntu.edu.tw/bitstream/246246/52451/1/ntu-95-R91a21022-1.pdf